【2016】甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)及其子公司 2×13,2×14, 2×15 年进行的有关资本运作、销售等交易或事项如下：
(1)2×13 年 9 月，甲公司与乙公司控股股东 P 公司签订协议，约定以发行甲公司股份为对价购买 P 公司持有的乙公司 60%股权。协议同时约定：评估基准日为 2×13 年 9 月 30 日，以该基准日经评估的乙公司股权价值为基础，甲公司以每股 9 元的价格发行本公司股份作为对价。乙公司全部权益((100%)于 2×13 年 9 月 30 日的公允价值为 18 亿元，甲公司向 P 公司发行 1. 2 亿股，交易完成后，P 公司持有股份占甲公司全部发行在外普通股股份的 8%。上述协议分别经交易各方内部决策机构批准并于 2×13 年 12 月 20 日经监管机构核准。
甲公司于 2×13 年 12 月 31 日向 P 公司发行 1.2 亿股，当日甲公司股票收盘价为每股 9. 5 元(公允价值);交易各方于当日办理了乙公司股权过户登记手续，甲公司对乙公司董事会进行改组。改组后乙公司董事会由 7名董事组成，其中甲公司派出 5 名，对乙公司实施控制;当日，乙公司可辨认净资产公允价值为 18. 5 亿元(有关可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同);
乙公司 2×13 年 12 月 31 日账面所有者权益构成为：实收资本 40 000 万元、资本公积 60 000 万元、盈余公积 23 300 万元、未分配利润 61 700 万元。该项交易中，甲公司以银行存款支付法律、评估等中 介机构费用 1 200 万元。协议约定，P 公司承诺本次交易完成后的 2×14, 2×15 和 2×16 年三个会计年度乙公司实现的净利润分别不低于 10 000 万元、12 000 万元和 20 000 万元。乙公司实现的净利润低于上述承诺利润的，P 公司将按照出售股权比例，以现金对甲公司进行补偿。各年度利润补偿单独计算，且已经支付的补偿不予退还。2×13 年 12 月 31 日，甲公司认为乙公司在 2×14 年至 2×16 年期间基本能够实现承诺利润，发生业绩补偿的可能性较小。
(2)2×14 年 4 月，甲公司自乙公司购人一批 W 商品并拟对外出售，该批商品在乙公司的成本为 200 万元， 售价为 260 万元(不含增值税，与对第三方的售价相伺)，截至 2×14 年 12 月 31 日，甲公司已对外销售该批商品的 40 %，但尚未向乙公司支付货款。乙公司对1 年以内的应收账款按照余额的 5%计提坏账准备，对1--2 年的应收账款按照 20%计提坏账准备。
(3)乙公司 2×14 年实现净利润 5 000 万元，较原承诺利润少5000 万元。2×14 年末，根据乙公司利润实现情况及市场预期，甲公司估计乙公司未实现承诺利润是暂时性的，2×15 年、2×16 年仍能够完成承诺利润;经测试该时点商誉未发生减值。2×15 年 2 月10 日，甲公司收到 P 公司 2×14 年业绩补偿款 3 000 万元。
(4)2×14 年 12 月 31 日，甲公司向乙公司出售一栋房屋，该房屋在甲公司的账面价值为 800 万元，出售给乙公司的价格是 1 160 万元。乙公司取得后作为管理用房，预计未来仍可使用 12 年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。截至 2×15 年 12 月 31 日，甲公司原自乙公司购入的 W 商品累计已有 80% 对外出售，货款仍未支付。乙公司 2×15 年实现净利润 12 000 万元，2×15 年 12 月 31 日账面所有者权益构成为：实收资本 40 000 万元、资本公积 60 000 万元、盈余公积 25 000 万元、未分配利润 77 000 万元。
其他有关资料：
本题中甲公司与乙公司、P 公司在并购交易发生前不
存在关联关系;本题中有关公司均按净利润的 10%提取法定盈余公积，不计提任意盈余公积;不考虑相关税 费和其他因素。
要求：
(1)判断甲公司合并乙公司的类型，说明理由。如为同一控制下企业合并，计算确定该项交易中甲公司对乙公司长期股权投资的成本;如为非同一控制下企业 合并，确定该项交易中甲公司的企业合并成本，计算应确认商誉的金额;编制甲公司取得乙公司 60 %股权的相关会计分录。
(2)对于因乙公司 2×14 年未实现承诺利润，说明甲公司应进行的会计处理及理由，并编制相关会计分录。
(3)编制甲公司 2×15 年合并财务报表与乙公司相关的调整抵销会计分录。
高顿名师解析：
【答案】
【答案】
(1) 判断甲公司合并乙公司的类型，说明理由。如为同一控制下企业合并，计算确定该项交易中甲公司应确定对乙公司长期股权投资的成本;如为非同一控制下企业合并，确定该项交易中甲公司的企业合并 成本，计算应确认的商誉金额;编制甲公司取得乙公司
60%股权的相关会计分录。
甲公司对乙公司的合并属于非同一控制下企业合并理由：甲公司与乙公司、P 公司在本次重组交易前不存在关联关系
甲公司对乙公司的企业合并成本 = 12 000 × 9. 5= 114 000(万元)
应确认商誉=114000-185000 × 60%=3 000( 万元)
借：长期股权投资111 400
贷：股本12 000
资本公积102 000
借：管理费用1 200
贷：银行存款1 200
(2)对于因乙公司 2×14 年未实现承诺利润，说明甲公司应进行的会计处理及理由，并编制相关会计分录。甲公司应将预期可能取得的补偿款计入预期获得年度(2×14 年)损益。
理由：该部分金额是企业合并交易中的或有对价，因不属于购买日 12 个月内可以对企业合并成本进行调整的因素，应当计入预期取得当期损益。
2×14 年末补偿金额确定时：
借：交易性金融资产3 000
(或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产)
贷：投资收益3 000
2×15 年 2 月收到补偿款时：
借：银行存款3 000
贷：交易性金融资产3 000
(或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产)
（3）编制甲公司 2×15 年合并财务报表与乙公司相关的调整抵销会计分录。
2×14 年内部出售房屋：
借：年初未分配利润360
贷：固定资产360
借：累计折旧30
贷：管理费用30
2×14 年内部出售商品：
借：应付账款260
贷：应收账款260
借：应收账款13
贷：年初未分配利润13
借：应收账款39
贷：资产减值损失39
借：年初未分配利润36
贷：存货36
借：存贷24
贷：营业成本24
借：少数股东损益9.6（24×40%）
少数股东权益4.8（60×20%×40%） 贷：年初未分配利润14.4（60×60%×40%）
2×15 年合并调整抵销：
借：长期股权投资10 200
贷：投资收益7 200
年初未分配利润3 000
借：投资收益7 200
少数股东损益4 800
年初未分配利润66 200（61 700+5 000-500）
贷：提取盈余公积1 200
年末未分配利润77 000
借：实收资本40 000
资本公积60 000
盈余公积25 000
年末未分配利润77 000
商誉3 000
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